Iva: chiarimenti sull’utilizzo di note di credito in caso di errata fatturazione e sui vincoli a richieste di rimborso e “integrative a favore”

by Redazione | 11/10/2021 11:32

L’Agenzia delle Entrate, con la Risposta all’Istanza di Interpello n. 663 del 5 ottobre 2021, ha fornito chiarimenti in merito all’emissione di note di variazione in diminuzione ai sensi dell’art. 26, comma 3, del Dpr. n. 63/1972 e alla presentazione di Dichiarazioni “integrative a favore” ai sensi dell’art. 8, comma 6-bis, del Dpr. n. 322/1998.

L’art. 26, comma 3, del Dpr. n. 633/1972, nell’estendere la possibilità di emettere le note di variazione in diminuzione di cui al precedente comma 2 ai casi di accordo tra le parti, nonché di indicazione in fattura di corrispettivi o relative imposte in misura superiore a quella reale, ne limita tuttavia la portata temporale: “la disposizione di cui al comma 2 non può essere applicata dopo il decorso di un anno dall’effettuazione dell’operazione imponibile qualora gli eventi ivi indicati si verifichino in dipendenza di sopravvenuto accordo fra le parti e può essere applicata, entro lo stesso termine, anche in caso di rettifica di inesattezze della fatturazione che abbiano dato luogo all’applicazione dell’art. 21, comma 7”. 

Il successivo art. 30-ter disciplina il rimborso dell’Iva eventualmente non dovuta, prevedendo che “il soggetto passivo presenta la domanda di restituzione dell’Imposta non dovuta, a pena di decadenza, entro il termine di 2 anni dalla data del versamento della medesima ovvero, se successivo, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione. Nel caso di applicazione di un’Imposta non dovuta ad una cessione di beni o ad una prestazione di servizi, accertata in via definitiva dall’Amministrazione finanziaria, la domanda di restituzione può essere presentata dal cedente o prestatore entro il termine di 2 anni dall’avvenuta restituzione al cessionario o committente dell’importo pagato a titolo di rivalsa. La restituzione dell’Imposta è esclusa qualora il versamento sia avvenuto in un contesto di frode fiscale”. 

Infine, l’art. 8 del Dpr. n. 322/1998, si occupa, tra l’altro, dell’integrazione delle Dichiarazioni Iva ed i relativi effetti: “[…] 6-bis. Salva l’applicazione delle sanzioni e ferma restando l’applicazione dell’art. 13 del Dlgs. n. 472/1997, le Dichiarazioni dell’Imposta sul valore aggiunto possono essere integrate per correggere errori od omissioni, compresi quelli che abbiano determinato l’indicazione di un maggiore o di un minore imponibile o, comunque, di un maggiore o di un minore debito d’imposta ovvero di una maggiore o di una minore eccedenza detraibile, mediante successiva Dichiarazione da presentare, secondo le disposizioni di cui all’art. 3, utilizzando Modelli conformi a quelli approvati per il periodo d’imposta cui si riferisce la Dichiarazione, non oltre i termini stabiliti dall’art. 57 del Dpr. n. 633/1972. 6-ter. L’eventuale credito derivante dal ‘minor debito o dalla maggiore eccedenza detraibile risultante dalle Dichiarazioni di cui al comma 6-bis, presentate entro il termine prescritto per la presentazione della Dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo, può essere portato in detrazione in sede di liquidazione periodica o di Dichiarazione annuale, ovvero utilizzato in compensazione ai sensi dell’art. 17 del Dlgs. n. 241/1997, ovvero, sempreché ricorrano per l’anno per cui è presentata la Dichiarazione ‘integrativa’ i requisiti di cui agli artt. 30 e 34, comma 9, n. 633/1972, chiesto a rimborso. 6-quater. L’eventuale credito derivante dal minor debito o dalla maggiore eccedenza detraibile risultante dalle Dichiarazioni di cui al comma 6-bis, presentate oltre il termine prescritto per la presentazione della Dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo, può essere chiesto a rimborso ove ricorrano, per l’anno per cui è presentata la Dichiarazione integrativa, i requisiti di cui agli art. 30 e 34, comma 9, del Dpr. n. 633/1972, ovvero può essere utilizzato in compensazione, ai sensi dell’art. 17 del Dlgs. n. 241/1997, per eseguire il versamento di debiti maturati a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in cui è stata presentata la Dichiarazione ‘integrativa’. Nella Dichiarazione relativa al periodo d’imposta in cui è presentata la Dichiarazione ‘integrativa’ è indicato il credito derivante dal minor debito o dal maggiore credito risultante dalla dichiarazione ‘integrativa’”. 

Con diverse Risposte a specifiche Istanze dei contribuenti, l’Agenzia ha già chiarito quale sia il rapporto tra gli strumenti individuati nelle disposizioni richiamate, ovvero: 

– la prevalenza dell’art. 26 del Dpr. n. 633/1972 e dunque l’emissione di note di variazione in diminuzione quale strumento generale per porre rimedio agli errori compiuti in sede di fatturazione; 

– nell’impossibilità oggettiva di emettere tempestivamente le note, il ricorso all’art. 30-ter: “né, peraltro, è possibile il ricorso all’istituto disciplinato dall’art. 30-ter del Decreto Iva che, essendo norma residuale ed eccezionale, trova applicazione ogni qual volta sussistano condizioni oggettive che non consentono di esperire il rimedio di ordine generale (nel caso di specie l’emissione di una nota di variazione in diminuzione). Il suddetto istituto infatti non può essere utilizzato ordinariamente per ovviare alla scadenza del termine di decadenza per l’esercizio del diritto alla detrazione, qualora tale termine sia decorso per ‘colpevole’ inerzia del soggetto passivo” (così, la Risposta n. 592/2020, ma nello stesso senso, ad esempio, la successiva Risposta n. 593 del 2020 dove, in continuità con la precedente Risposta n. 190 del 2019, si è evidenziata la possibilità di ricorrere al rimborso solo “laddove il contribuente, per motivi a lui non imputabili, non sia legittimato ad emettere una nota di variazione in diminuzione ex art. 26, comma 2, del Dpr. n. 63/1972”); 

– l’inammissibilità del ricorso alla Dichiarazione “integrativa” in base all’art. 8, comma 6-bis, del Dpr. n. 322/1998 laddove l’Iva a debito riportata nelle Dichiarazioni annuali presentate sia “conforme alle fatture emesse nei confronti dei cessionari con riferimento alle quali, stante il decorso dell’anno, non è consentita l’emissione di note di variazione ex art. 26 comma 3 del Dpr. n. 633/1972” (così la recente Risposta n. 255/2021, oltre alle precedenti Risposte nn. 55/2019 e 331/2019).

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