Tassazione separata Irpef: esclusa quando la corresponsione degli emolumenti in un periodo d’imposta successivo è “fisiologica”

L’Agenzia delle Entrate, con la Risposta n. 49 del 25 gennaio 2022, ha fornito chiarimenti in ordine al trattamento fiscale dei compensi erogati nell’anno successivo a quello di maturazione, richiamando l’art. 17, comma 1, lett. b), del Dpr. n. 917/1986 (Tuir).

Con riferimento alla tassazione del reddito di lavoro dipendente, l’art. 51 del Tuir stabilisce che le somme e i valori percepiti dai lavoratori dipendenti sono imputati al periodo d’imposta in cui entrano nella disponibilità di questi ultimi, secondo il c.d. “Principio di cassa”.

Data la progressività delle aliquote Irpef, per attenuare gli effetti negativi derivanti da una rigida applicazione del predetto principio, l’art. 17, comma 1, lett. b), del Tuir, prevede che sono soggetti a tassazione separata “gli emolumenti arretrati per prestazioni di lavoro dipendente riferibili ad anni precedenti, percepiti per effetto di leggi, di contratti collettivi, di sentenze o di atti amministrativi sopravvenuti, o per altre cause non dipendenti dalla volontà delle parti”.

In altri termini, secondo la prassi in materia (vedasi Circolari n. 23/1997, n. 55/E del 2001, par. 5.1 e Risoluzione 43/E del 2004):

– le situazioni che possono in concreto assumere rilevanza ai fini della tassazione separata sono di 2 tipi:

a) quelle di “carattere giuridico”, che consistono nel sopraggiungere di norme legislative, di contratti collettivi, di sentenze o di atti amministrativi, ai quali è sicuramente estranea l’ipotesi di un accordo tra le parti in ordine ad un rinvio del tutto strumentale nel pagamento delle somme spettanti;

b) quelle consistenti in “oggettive situazioni di fatto”, che impediscono il pagamento delle somme riconosciute spettanti entro i limiti di tempo ordinariamente adottati dalla generalità dei sostituti d’imposta;

– l’applicazione del regime di tassazione separata deve escludersi ogni qualvolta la corresponsione degli emolumenti in un periodo d’imposta successivo debba considerarsi “fisiologica” rispetto ai tempi tecnici occorrenti per l’erogazione degli emolumenti stessi;

– qualora ricorra una delle cause giuridiche individuate dal citato art. 17, comma 1, lett. b), del Tuir, non deve essere effettuata alcuna indagine in ordine al “ritardo” nella corresponsione, per valutare se detto ritardo possa essere considerato “fisiologico” rispetto ai tempi tecnici occorrenti per l’erogazione degli emolumenti stessi;

– l’indagine in ordine al “ritardo” va invece sempre effettuata quando il “ritardo” è determinato da circostanze di fatto.

Pertanto, nel caso in cui ricorra una delle cause giuridiche di cui all’art. 17, comma 1, lett. b), del Tuir, vale a dire il sopraggiungere, rispetto al periodo di maturazione, di norme legislative, di contratti collettivi, di Sentenze o di atti amministrativi, in base ai quali sono corrisposti “emolumenti arretrati per prestazioni di lavoro dipendente riferibili ad anni precedenti”, non deve essere effettuata alcuna indagine in ordine al “ritardo” nella corresponsione, mentre la predetta indagine va sempre effettuata quando il “ritardo” è determinato da circostanze di fatto.

La citata prassi dunque trova applicazione in relazione a fattispecie in cui l’erogazione degli emolumenti al personale avvenga in “ritardo” successivamente all’anno di riferimento.

Nella fattispecie oggetto dell’Interpello, l’erogazione degli emolumenti al personale a titolo di “premio di produttività” e “indennità di responsabilità” sono corrisposte in base alle modalità stabilite dal Tuc. Più nel dettaglio, secondo quanto previsto dal comma 20 dell’art. 39, “entro il 31 dicembre dell’anno di riferimento, …. determina con propria Delibera, sentite le organizzazioni sindacali, l’importo complessivo destinato al premio di risultato dell’anno precedente, nonché la ripartizione dell’importo complessivo tra le diverse unità organizzative”.

Pertanto, le somme in oggetto sono “fisiologicamente” corrisposte nell’anno successivo rispetto a quello di maturazione e, conseguentemente, sono da assoggettarsi, per la natura stessa degli emolumenti, a tassazione ordinaria.

Le somme riconosciute in relazione a “incremento di efficienza aziendale” sono una forma di compenso dell’anno in corso, in quanto spettante al personale secondo “la posizione organico retributiva ricoperta da ciascun dipendente” al primo gennaio dell’anno di riferimento del compenso, la cui corresponsione potrebbe essere liquidata nello stesso anno a cui si riferisce oppure successivamente alla fine dell’anno di riferimento come previsto dal Tuc.

Con riferimento al termine per l’erogazione di tale somma, il Tuc stabilisce che “la liquidazione del compenso verrà effettuata, in unica soluzione, entro il terzo mese successivo a quello in cui la Banca d’Italia concorda con le OO.SS. la misura definitiva dell’incremento di efficienza aziendale da assegnare al proprio personale”.

Sulla base del riscontro alla richiesta di documentazione integrativa inviata dall’Agenzia delle Entrate, la Banca istante ha prodotto “Accordo per la definizione dell’incremento di efficienza aziendale della struttura funzionale-organizzativa …. per l’anno 2020 e modifiche alla disciplina in tema di lump sum” sottoscritto con le Organizzazioni sindacali in data 3 febbraio 2021, che per la definizione degli importi individuali da corrispondere ai dipendenti rinvia alle disposizioni degli artt. 39, 47 e 53 del Tuc. Al riguardo, l’Agenzia ha ritenuto che anche in relazione a tale emolumento debba applicarsi la tassazione ordinaria, in quanto la definizione degli importi individuali avviene sulla base delle disposizioni del Tuc che già prevede che la corresponsione delle somme possa avvenire nell’anno successivo a quello di maturazione e, dunque, in tale ipotesi non sembra ravvisabile la circostanza del “ritardo”, cui conseguirebbe eventualmente l’applicazione della tassazione separata.