Dichiarazione “Irap 2014”: diffusi il Modello e le Istruzioni ministeriali, poche le novità per gli Enti Locali

L’Agenzia delle Entrate ha diffuso nei giorni scorsi sul proprio sito internet il nuovo Modello “Irap 2014” e le relative Istruzioni ministeriali (reperibili anche sul sito www.entilocaliweb.it), approvato con Provvedimento direttoriale Prot. 2014/13932 del 31 gennaio 2014.

Ricordiamo che, alla luce delle novità introdotte dall’art. 1, comma 52, della Legge n. 244/07 (“Finanziaria 2008”), a partire dall’anno 2009, la Dichiarazione Irap deve essere inviata separatamente rispetto al Modello “Unico Enc”.

Dunque, gli Enti Locali non devono più, anche con riferimento all’anno 2014, inserire i Quadri della Dichiarazione “Irap/Amministrazioni ed Enti pubblici” all’interno del Modello “Unico/Enti non commerciali”, ma limitarsi a compilare appositi Quadri della Dichiarazione “Irap”, quelli riferiti appunto alle Amministrazioni ed Enti pubblici così come quelli riguardanti le generalità dei contribuenti, ed inviare tale Dichiarazione in via autonoma.

In particolare, i Quadri della Dichiarazione “Irap 2014” che gli Enti Locali saranno chiamati compilare sono:

–          il Frontespizio;

–          il Quadro “IK” “Amministrazioni ed Enti pubblici”;

–          il Quadro “IR” “Ripartizione della base imponibile e dell’Imposta e dati concernenti il versamento”, con riferimento al Quadro “IK”;

–          (se taluni programmi software lo richiedono), la Sezione “IX” del Quadro “IS” denominato “Prospetti vari”, indicando le Sezioni 1 e 2 (riferite, rispettivamente, alle Sezioni I e II del Quadro “IK”) e per entrambe il codice-attività 84.11.10, che costituisce il codice-attività di riferimento dell’Ente Locale.

La Dichiarazione “Irap 2014” deve essere presentata entro i termini previsti dal Dpr. n. 322/98, per cui, per i soggetti di cui alla lett. e-bis) del comma 1 dell’art. 3 del Dlgs. n. 446/97 (tra cui le Amministrazioni pubbliche) entro il 30 settembre 2014 (ultimo giorno del nono mese successivo a quello di chiusura del periodo d’imposta).

Con riferimento al contenuto delle Istruzioni, rispetto agli anni precedenti non si rilevano novità sostanziali per il Quadro “IK” (“Amministrazioni ed Enti Pubblici”), che nelle proprie Sezioni I (“Attività istituzionali”) e II (“Attività commerciali”) ricalca sostanzialmente le Sezioni I e II del Quadro “IQ” del previgente Modello “Irap/Amministrazioni ed Enti pubblici”.

L’unica novità rilevante che interessa gli Enti Locali è relativa al “valore” della sottoscrizione della Dichiarazione da parte dell’Organo di revisione, alternativa al visto di conformità. Ricordiamo infatti che, ai sensi dell’art. 1, comma 574, della Legge n. 147/13 (“Legge di stabilità 2014”), gli Enti Locali che già in questi primi mesi del 2014 intendono compensare, in modo “orizzontale”, il credito Irap commerciale maturato nel 2013 (non quello istituzionale in quanto compensabile solo in modo “verticale” Irap da Irap versando di meno fino a concorrenza), se dette compensazioni superano i 15.000 Euro annui dovranno obbligatoriamente inserire, nella Dichiarazione “Irap 2014”, il “visto di conformità” di un professionista abilitato o, in alternativa, la firma dell’Organo di revisione, come già previsto dal 2010 per le compensazioni “orizzontali” del credito Iva (si rinvia al riguardo ai chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate con la Risoluzione n. 90/2010).

In definitiva, riteniamo che, rispetto alla Dichiarazione Iva (per la quale la firma dell’Organo di revisione è richiesta soltanto per ovviare al suddetto vincolo, ma non costituisce elemento obbligatorio), nella Dichiarazione Irap la firma dell’Organo di revisione costituisca elemento obbligatorio in ogni caso, ma diverso è il “peso” che assume la stessa qualora risulti (rigo IR30) un credito Irap “commerciale” superiore a 15.000 Euro e non sia presente il “visto di conformità” all’interno del Frontespizio. In tal caso, infatti, detta firma sarà equivalente al “visto di conformità”.

Soggetti preposti a compilare il Modello “Irap 2014

Il Quadro “IK” della Dichiarazione “Irap 2014” ricalca come detto i contenuti del Quadro IK, Sezioni I e II, della “vecchia” Dichiarazione “Irap/Amministrazioni ed Enti pubblici”.

Prima della Sezione I, è stata reinserita la casella “Modulo riepilogativo in caso di Amministrazione con più Funzionari delegati ai versamenti Irap”, affiancata dal “Codice fiscale del funzionario delegato”.

Ricordiamo che l’art. 19, comma 1-bis, del Dlgs. n. 446/97, istitutivo dell’Irap, ha previsto che, “per i soggetti di cui all’art. 3, comma 1, lett. e-bis) [Amministrazioni pubbliche, compresi gli Enti Locali], la Dichiarazione è presentata dai soggetti che emettono i provvedimenti autorizzativi dei versamenti dell’Imposta regionale sulle attività produttive”.

Nelle Istruzioni al Quadro “IK” è stato di nuovo ribadito che, nel caso in cui più Funzionari della stessa Amministrazione, sulla base di norme regolamentari, siano stati delegati con atto formale ad emettere provvedimenti autorizzativi per i versamenti Irap, ciascuno di questi compili i propri Moduli “IK”, contenenti i dati relativi agli imponibili Irap ed al valore della produzione netta (Sezioni I e II) ed ai versamenti d’imposta effettuati (Sezioni II e III del Quadro “IR”), per i quali lo stesso Funzionario è stato delegato ad emettere provvedimenti autorizzativi. Lo stesso Funzionario dovrà compilare il rigo IR41 della Sezione IV con l’indicazione del proprio codice fiscale.

Oltre a tali Moduli, è stata prevista la compilazione e sottoscrizione di un Modulo riepilogativo da parte del rappresentante legale dell’Amministrazione o Ente pubblico, contenente la somma algebrica dei dati sugli imponibili e valore della produzione netta ricompresi nei Moduli prodotti dai vari Funzionari (Sezioni I, II e III), nonché il Quadro “IR” con la determinazione dell’Imposta e la ripartizione regionale della stessa (Sezioni I, II e III).

In merito alla definizione di “rappresentante legale dell’Amministrazione o Ente pubblico”, il comma 3 del citato art. 19 del Dlgs. n. 446/97 dispone che “la Dichiarazione deve essere sottoscritta, a pena di nullità, dal soggetto passivo o da chi ne ha la rappresentanza legale o negoziale”, e che “per gli Organi e le Amministrazioni dello Stato la Dichiarazione è sottoscritta dal Dirigente competente secondo le rispettive norme regolamentari”.

In dottrina, circa il soggetto chiamato a sottoscrivere le Dichiarazioni fiscali del Comune, esistono ad oggi 2 diverse posizioni:

–          la prima, in base alla quale le Dichiarazioni fiscali del Comune dovrebbero essere sottoscritte dal Sindaco, in quanto qualificato come “rappresentante legale” dell’Ente dallo statuto, come indicato dalle Istruzioni ministeriali;

–          la seconda – da preferire a parere di chi scrive, anche e soprattutto facendo riferimento al contenuto del Tuel (Dlgs. n. 267/00, con particolare riferimento agli artt. 6, comma 2 e 107, comma 5) – in base alla quale le Dichiarazioni fiscali non dovrebbero essere automaticamente sottoscritte dal Sindaco, il quale possiede la rappresentanza “istituzionale” dell’Ente, ma da colui che lo statuto dell’Ente qualifica come “rappresentatene legale”, ai sensi dell’art. 6, comma 2, del Tuel (“lo statuto, nell’ambito dei principi fissati dal presente Testo unico, stabilisce […] i modi di esercizio della rappresentanza legale dell’Ente, anche in giudizio”). E’ necessario comunque ricordare che la firma di una Dichiarazione fiscale annuale rappresenta un atto di gestione ordinaria e, quindi, presuntivamente da sottoscrivere a cura del Dirigente competente ex art. 107, comma 5, del Tuel. A conferma di ciò è intervenuta la Cassazione, Sezioni Unite civili, con la Sentenza 16 giugno 2005, n. 12868, con la quale è stato affermato che la rappresentanza in giudizio del Comune ad opera del Sindaco non è più da ritenersi esclusiva, in quanto lo statuto può legittimamente affidarla ai Dirigenti. Tale interpretazione è confermata anche dall’art. 11, comma 3, del Dlgs. n. 546/92, come modificato dall’art. 3-bis, del Dl. n. 44/05, convertito con modificazione nella Legge n. 88/05, con il quale si prevede la possibilità per il Dirigente di resistere in giudizio nel processo tributario per conto dell’Ente Locale, come chiarito anche dalla Circolare Ministero dell’Interno 20 giugno 2005 n. 23.

Ai fini della sottoscrizione della Dichiarazione Irap “autonoma”, la sua non inclusione in “Unico/Enc” attraverso il relativo “Frontespizio”, potrebbe determinare l’apposizione “obbligata” della firma del Dirigente competente (applicando per analogia anche agli Enti Locali il disposto dell’art. 19, comma  3, del Dlgs. n. 446/97 valido per gli Organi o le Amministrazioni dello Stato) sulla Dichiarazione “Irap 2014”, sebbene l’Ente Locale ritenga il Sindaco il rappresentante legale anche per i rapporti fiscali, e quindi sia quest’ultimo a siglare la Dichiarazione “Iva 2014” in via “autonoma”.

Come già sottolineato, a prescindere dalle 2 posizioni sopra espresse e dall’ipotesi appena illustrata, riteniamo comunque importante che il soggetto che sottoscrive le Dichiarazioni fiscali (Sindaco o Dirigente Responsabile del Servizio), sia lo stesso che ha depositato la propria firma presso l’Ufficio dell’Agenzia delle Entrate, evitando così il rischio di vedersi recapitare da quest’ultima un avviso per “omessa o infedele dichiarazione”, in quanto sottoscritta da un “non competente”.

Ciò premesso, relativamente al significato da attribuire all’inciso “più funzionari (…) delegati, con provvedimento formale, ad emettere provvedimenti dei versamenti dell’Irap”, riferito ai soggetti chiamati a compilare i diversi Moduli Irap nel caso degli Enti Locali, presentiamo di seguito alcune ipotesi di compilazione, connesse a varie fattispecie che si possono presentare:

1)      se nel Regolamento comunale ogni Dirigente o Responsabile è stato delegato ad emettere provvedimenti autorizzativi dei versamenti dell’Irap:

–          ciascuno di essi dovrà compilare un proprio Modulo (“IK”-“IR”), nelle Sezioni I, II del Quadro “IK” e le Sezioni II e III del Quadro “IR”, con riferimento ai soli campi relativi agli acconti versati, inserendo il proprio codice fiscale in alto a destra del Quadro “IK” e nel rigo 41 del Quadro “IR”, numerando sia il Quadro “IK” che il Quadro “IR” con un numero successivo all’1 e diverso dagli altri Responsabili di Servizio;

–          il Sindaco – o colui che è qualificato come rappresentante legale (“fiscale”) dell’Ente – dovrà compilare il Modulo n. 1 (“IK”- “IR”) riepilogativo, nelle Sezioni I, II del Quadro “IK” e in tutte le Sezioni I, II e III del Quadro “IR”, barrando la casella “Modulo riepilogativo in caso di Amministrazione con più funzionari delegati ai versamenti Irap”, posta in alto a sinistra del Quadro “IK”;

2)      se invece nessun Dirigente o Responsabile è stato delegato ad emettere provvedimenti autorizzativi dei versamenti dell’Irap, ma questi sono emessi esclusivamente dal Responsabile (o Dirigente) dei “Servizi Finanziari” (o del “Personale”):

–          quest’ultimo dovrà elaborare un Modulo n. 2 (“IK”-“IR”), nelle Sezioni I, II del Quadro “IK” e nelle Sezioni II e III del Quadro “IR”, con riferimento ai soli campi relativi agli acconti versati, inserendo il proprio codice fiscale in alto a destra del Quadro “IK” e nel rigo 41 del Quadro “IR”, numerando sia il Quadro “IK” che il Quadro “IR” con il numero 2;

–          il Sindaco (rappresentante legale dell’Ente) dovrà compilare il Modulo n. 1 (“IK”- “IR”) riepilogativo, nelle Sezioni I, II del Quadro “IK” e in tutte le Sezioni I, II e III del Quadro “IR”, barrando la casella “Modulo riepilogativo in caso di Amministrazione con più funzionari delegati ai versamenti Irap”, posta in alto a sinistra del Quadro “IK”.

E’ chiaro che, nel caso in cui rappresentante legale “fiscale” dell’Ente venga considerato lo stesso Responsabile del “Servizio Finanziario”, riteniamo che debba essere compilato da questo un unico Modello in tutte le Sezioni, come avveniva per gli anni precedenti;

3)      se nel Regolamento comunale ogni Responsabile (o Dirigente) non è stato delegato ad emettere provvedimenti autorizzativi dei versamenti dell’Irap, ma tali provvedimenti sono emessi esclusivamente dal Responsabile (o Dirigente) dei “Servizi Finanziari” e dal Responsabile “Ufficio Personale”, vale in sostanza quanto precisato nell’ipotesi di cui al punto 1), ossia:

–          i Responsabili dei “Servizi Finanziari” e del “Personale” dovranno elaborare propri Moduli (“IK”- “IR”), nelle Sezioni I e II del Quadro “IK” e nelle Sezioni II e III del Quadro “IR”, con riferimento ai soli campi relativi agli acconti versati, inserendo il proprio codice fiscale in alto a destra del Quadro “IK” e nel rigo 41 del Quadro “IR”, numerando, sia il Quadro “IK” che il Quadro “IR”, con un numero successivo all’1 e diverso dall’altro Responsabile di Servizio;

–          il Sindaco (rappresentante legale dell’Ente) dovrà compilare il Modulo n. 1 (“IK”- “IR”) riepilogativo, nelle Sezioni I, II del Quadro “IK” e in tutte le Sezioni I, II e III del Quadro “IR”, barrando la casella “Modulo riepilogativo in caso di Amministrazione con più funzionari delegati ai versamenti Irap”, posta in alto a sinistra del Quadro “IK”.

In tal caso (e ciò vale anche nell’ipotesi n. 1), se come rappresentante legale “fiscale” dell’Ente viene considerato ad esempio il Responsabile dei “Servizi Finanziari”, è preferibile comunque che tale soggetto compili 2 Moduli (“IK”- “IR”): il n. 1, riepilogativo, ed il n. 2 (o n. 3), per i propri versamenti per i quali ha ricevuto delega ad emettere i relativi provvedimenti autorizzativi.

Conseguenza di quanto sopra è poi la firma della Dichiarazione, nonché il codice di carica da indicare nel frontespizio del Modello “Irap 2011”, nella Sezione dedicata ai dati relativi al “Dichiarante diverso dal contribuente”.

Riteniamo infatti che:

a)      se chi barra nel Modulo 1 la casella “Modulo riepilogativo in caso di Amministrazione con più funzionari delegati ai versamenti Irap” e quindi chi sottoscrive la Dichiarazione “Irap” è il Sindaco, il codice carica da indicare sia il n. 1 (“Rappresentante legale”);

b)      se invece chi barra nel Modulo 1 la casella “Modulo riepilogativo in caso di Amministrazione con più funzionari delegati ai versamenti Irap” e quindi chi sottoscrive la Dichiarazione “Irap” è il Responsabile dei “Servizi Finanziari” (rappresentante legale “fiscale”) il codice carica da indicare corretto sia il n. 14 (“Soggetto che sottoscrive la dichiarazione per conto di una Pubblica amministrazione”).

Focus sulla compilazione del Quadro “IR

Con riferimento al Quadro “IR”, precisiamo che:

1)      la Sezione I riguarda la ripartizione regionale dell’Irap determinata in base al metodo commerciale e ricomprende quindi anche la base imponibile riportata nel Quadro “IK”, Sezione II;

2)      la Sezione II contiene i dati relativi al versamento dell’Irap commerciale. Si nota che nel rigo IR25 deve essere inserita solo la somma dei 2 acconti “commerciali”, che così non vengono più distinti rispetto agli anni precedenti. Inoltre, al rigo IR24 è prevista l’indicazione della quota-parte di credito Irap commerciale risultante dalla Dichiarazione “Irap 2013” compensata con Modello “F24”. Dal momento che tale Sezione riguarda la generalità dei contribuenti, inclusi gli Enti Locali, risulta implicitamente confermata la possibilità anche per tali soggetti di compensare in modo “orizzontale” (ad esempio, con ritenute fiscali, contributi o Iva, ma ad oggi non con l’Irap istituzionale) il credito Irap commerciale, attraverso l’utilizzo del Modello “F24 ordinario”. Tutto ciò anche se, come noto, a partire dal 1° gennaio 2008, gli Enti Locali versano l’Irap sia istituzionale che commerciale con il Modello “F24 EP” e tenuto conto delle nuove limitazioni legate al visto di conformità o, alternativamente, alla firma dell’organo di revisione per crediti superiori a 15.000 Euro;

3)      la Sezione III concerne la ripartizione regionale dell’Irap determinata in base al metodo istituzionale ed infatti richiama esclusivamente la base imponibile “istituzionale” delle Amministrazioni pubbliche riportata nel Quadro IK, Sezione I. Si nota che non sono stati distinti anche in tal caso i versamenti mensili degli acconti “istituzionali”, che dovranno essere quindi riportati indicando esclusivamente il loro ammontare complessivo;

4)      sempre con riferimento al versamento dell’Irap istituzionale, nella Sezione III è stato confermato il campo 6, in cui indicare l’eccedenza dell’anno precedente eventualmente utilizzata in compensazione “verticale” Irap istituzionale da Irap istituzionale, considerando che tale compensazione, che non transita ovviamente dal Modello “F24” in quanto è applicabile semplicemente attraverso una mera riduzione dei pagamenti dovuti, fino a concorrenza del credito disponibile, è ad oggi l’unica possibile per il credito Irap “istituzionale”;

5)      è chiaro che gli Enti Locali che utilizzano per i versamenti dell’Irap istituzionale il Modello “F24 EP”, non devono compilare il campo 10 della stessa Sezione III, per indicare i versamenti dell’Imposta operati in Tesoreria (o mediante bollettino postale) invece che con Modello “F24”; dalle Istruzioni sembrerebbe desumersi che tale campo non vada compilato, restando di esclusiva competenza delle sole Amministrazioni pubbliche, diverse dai Comuni, che continuano a versare con le modalità indicate dal Decreto n. 421/98, di attuazione dell’art. 30, comma 5, del Dlgs. n. 446/97.

In merito al versamento del saldo Irap istituzionale, le Istruzioni dispongono che … gli Enti pubblici di cui agli artt. 73, comma 1, lett. c) e d), e 74 del Tuir, versano il saldo tenendo conto degli acconti già pagati mensilmente, entro il termine di presentazione della presente dichiarazione”, facendo riferimento al Dm. n. 421/98.

Con riferimento al versamento del saldo Irap commerciale 2013 (e del primo acconto 2014), valgono invece per gli Enti Locali le stesse regole previste lo scorso anno, per cui il termine ultimo sarà il 16 giugno 2014.

Ricordiamo che per gli Enti Locali – per i quali l’approvazione del rendiconto della gestione è prevista entro il 30 aprile dell’anno successivo ai sensi dell’art. 151, comma 7, del Tuel (Dlgs. n. 267/00), ossia entro il termine di 4 mesi dalla chiusura dell’esercizio – occorre far riferimento alle modifiche apportate all’art. 17, del Dpr. n. 435/01, dal Dl. n. 63/02, convertito con modificazioni dalla Legge n. 112/02, nonché dall’art. 37 del Dl. n. 223/06, convertito con modificazioni dalla Legge n. 248/06, in base alle quali tali soggetti rientrano tra quelli per i quali, ai sensi dell’art. 17, comma 1, del citato Dpr. n. 435/01, il saldo “Irap anno d’imposta 2013” (e quindi anche il primo acconto 2014) deve essere versato entro il giorno 16 del sesto mese successivo a quello di chiusura del periodo d’Imposta.

In altre parole, lo spostamento indietro dal 30 giugno al 30 aprile del termine legale di approvazione del rendiconto della gestione (art. 2-quater, Dl. n. 155/08) ha determinato per gli Enti Locali l’abbandono del cosiddetto “termine mobile” di pagamento dei tributi erariali diretti in quanto collegato al mese di approvazione del consuntivo (art. 17, comma 1, Dpr. n. 435/01: il 16 del mese successivo a quello di approvazione del rendiconto ma non oltre il termine di 4 mesi dalla chiusura dell’esercizio). Di conseguenza, la scadenza del pagamento del saldo “Irap anno d’imposta 2013” e del primo acconto 2014 per il “metodo commerciale” è fissata a prescindere dalla data di adozione del consuntivo 2013, al 16 giugno 2014, prorogabile di 30 giorni con la maggiorazione dello 0,40%.

Riepilogando, quindi, ai fini Irap gli Enti Locali dovranno rispettare, per il versamento dei saldi 2013 e degli acconti 2014, 2 diversi termini:

–          per il saldo 2013 istituzionale, la scadenza della presentazione della Dichiarazione Irap, ovvero il 30 settembre 2014;

–          per il saldo 2013 “commerciale” e l’eventuale primo acconto 2014, il prossimo 16 giugno 2014.

Altri aspetti da tenere in considerazione

Per quanto riguarda gli altri aspetti di interesse per gli Enti Locali da tenere in considerazione in sede di compilazione della Dichiarazione “Irap 2014”, ricordiamo che:

–          il possibile esercizio dell’opzione prevista dall’art. 10-bis, comma 2, del Dlgs. n. 446/97, può essere effettuato in sede di versamento del primo acconto istituzionale entro il 16 febbraio, attraverso i cosiddetti “comportamenti concludenti” (previsti al Dpr. n. 442/97 e precisati per il caso di specie dalle Circolari Agenzia delle Entrate 26 luglio 2000, n. 148/E e 20 dicembre 2000, n. 234/E), da confermare barrando il rigo VO50 della Dichiarazione “Iva”, relativa all’anno in cui è stata esercitata l’opzione (opzione che vale per almeno un triennio salvo poi successiva revoca, da indicare esplicitamente nello stesso rigo VO50);

–          l’acconto Irap commerciale è dovuto per l’anno 2014 in misura pari al 101,50% (per effetto di quanto disposto dall’art. 2, comma 6, Dl. n. 133/13) dell’importo indicato nel rigo IR21 (Totale Imposta), sempre che detto importo sia superiore a 20,66 Euro, e deve essere versato in 2 rate:

  • la prima, pari al 40% dell’acconto, entro lo stesso termine previsto per il versamento del saldo Irap commerciale dovuto per l’anno 2013,
  • la seconda, per il residuo 60% dell’acconto, entro l’ultimo giorno dell’undicesimo mese del periodo d’imposta (1° dicembre 2014 in quanto il 30 novembre 2014 cade di domenica).

Ricordiamo inoltre che la prima rata non è dovuta se l’importo non è superiore a 103 Euro, mentre il versamento della stessa può comunque essere effettuato entro il trentesimo giorno successivo ai predetti termini con la maggiorazione dello 0,40% a titolo di interesse;

–          in base alle novità introdotte dalla Legge n. 244/07 (“Finanziaria 2008”), a partire dall’esercizio 2008 l’aliquota ordinaria applicabile alla base imponibile delle Società (e, nel caso di opzione ex art. 10-bis, comma 2, Dlgs. n. 446/97, anche alle attività commerciali delle Amministrazioni pubbliche anche locali), è stata ridotta dal 4,25% al 3,90%;

–          niente è cambiato infine con riferimento alla soggettività passiva Irap relativa all’impiego di personale distaccato, comandato o interinale, pur in considerazione dell’avvenuta abrogazione del comma 2 dell’art. 11 del Dlgs. n. 446/97, operata dall’art. 1, comma 50, lett. f), n. 3), della “Finanziaria 2008”, a seguito dei chiarimenti forniti dal Mef con la Risoluzione n. 2 del 12 febbraio 2008. Al riguardo, si rimanda altresì ai contenuti della Risoluzione Agenzia delle Entrate n. 35/E del 6 febbraio 2009.


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