L’Agenzia delle Entrate, con la Risposta n. 532 del 6 agosto 2021, ha precisato il trattamento fiscale ai fini Iva applicabile alle somme erogate in attuazione di un accordo di collaborazione stipulato ai sensi dell’art. 15 della Legge n. 241/1990.
In termini generali, l’ambito oggettivo di rilevanza di un’operazione agli effetti dell’Iva è definito dalla normativa comunitaria (cfr. artt. 2 e 73 della Direttiva 2006/112/CE del Consiglio 28 novembre 2006, n. 112) in modo ampio. In particolare, secondo costante giurisprudenza della Corte di Giustizia, una prestazione di servizi è effettuata “a titolo oneroso”, ai sensi del citato art. 2, paragrafo 1, e configura pertanto un’operazione imponibile, “soltanto quando tra l’autore di tale prestazione e il beneficiario intercorra un rapporto giuridico nell’ambito del quale avvenga uno scambio di prestazioni sinallagmatiche, nel quale il compenso ricevuto dall’autore di tale prestazione costituisca il controvalore effettivo del servizio fornito al beneficiario (…); ciò si verifica quando esiste un nesso diretto fra il servizio fornito dal prestatore e il controvalore ricevuto, ove le somme versate costituiscono un corrispettivo effettivo di un servizio individualizzabile fornito nell’ambito di un siffatto rapporto giuridico” (cfr. Corte di Giustizia CE, Sentenza 23 marzo 2006, Causa C-210/04; Sentenza 3 marzo 1994, Causa C-16/93; Sentenza 5 luglio 2018, C-544/16, e giurisprudenza ivi citata).
In sostanza, il presupposto oggettivo di applicazione dell’Iva può essere escluso ai sensi della normativa europea solo qualora non si ravvisi alcuna correlazione tra l’attività finanziata e le elargizioni di denaro. Inoltre, secondo la giurisprudenza della Corte di Giustizia, “la circostanza che un’operazione economica venga svolta ad un prezzo superiore o inferiore al prezzo di costo è irrilevante ai fini della qualificazione di tale operazione come ‘negozio a titolo oneroso’. Quest’ultima nozione presuppone infatti unicamente l’esistenza di un nesso diretto tra la cessione di beni o la prestazione di servizi ed il corrispettivo realmente percepito dal soggetto passivo” (in tal senso, Corte di Giustizia CE, Sentenza 12 maggio 2016, Causa C-520/14 e giurisprudenza ivi citata).
In coerenza ai suddetti Principi deve essere interpretato l’art 3, comma 1, del Dpr. n. 633/1972, secondo cui “costituiscono prestazioni di servizi le prestazioni verso corrispettivo dipendenti da contratti d’opera, appalto, trasporto, mandato, spedizione, agenzia, mediazione, deposito e in genere da obbligazioni di fare, di non fare e di permettere quale ne sia la fonte”. Conformemente alla normativa comunitaria, l’Amministrazione finanziaria in diversi Documenti di prassi ha chiarito che, in linea generale, un contributo assume rilevanza ai fini Iva se erogato a fronte di un obbligo di dare, fare, non fare o permettere, ossia quando si è in presenza di un rapporto obbligatorio a prestazioni corrispettive (vedasi Circolare 21 novembre 2013, n. 34/E; Risoluzione 16 febbraio 2005, n. 21/E; Risoluzione 27 gennaio 2006, n. 16/E). Di contro, l’esclusione dal campo di applicazione dell’Iva si configura ogni qual volta il soggetto che riceve il contributo non diventa obbligato a dare, fare o permettere alcunché in controprestazione. Così, in genere, i contributi a fondo perduto, ossia versati senza alcuna connessione a prestazione di servizi o a cessioni di beni, non sono soggetti ad imposta (Risoluzione 24 aprile 2001, n. 54/E).
Al fine di accertare se i contributi di cui trattasi costituiscano nella sostanza corrispettivi per prestazioni di servizi ovvero si configurino come mere elargizioni di somme di denaro per il perseguimento di obiettivi di carattere generale, occorre fare riferimento al “concreto assetto degli interessi delle parti”.
Nel caso di specie, è stato stipulato un accordo di cooperazione (c.d. “cooperazione orizzontale”) tra Pubbliche Amministrazioni, disciplinato dall’art. 15 della Legge n. 241/1990. Come noto, la cooperazione orizzontale, sia in base alle previsioni della normativa comunitaria (art. 12, par. 4, della Direttiva 24/2014/UE) e nazionale (art. 5, comma 6, del “Codice dei contratti pubblici” di cui al Dlgs. n. 50/2016), che della prassi giurisprudenziale (Corte di Giustizia UE, Sentenza 9 giugno 2009, Causa C-480/06; Parere Consiglio di Stato, Sezione II, 22 aprile 2015, n. 1178) deve basarsi su una convergenza di interessi rientranti in ogni caso tra le finalità istituzionali delle Amministrazioni pubbliche collaboranti.
Un’ulteriore condizione che in via generale legittima il ricorso agli accordi di cooperazione è che la cooperazione tra i soggetti pubblici collaboranti deve essere retta da considerazioni relative al solo perseguimento dell’interesse pubblico, atteso che, qualora subentrassero considerazioni di altra natura – in particolare di tipo commerciale – sarebbe legittima l’applicazione della normativa in materia di contratti di appalto e di concessione aventi per oggetto l’acquisizione di servizi, forniture, lavori, opere, ecc.
Ai fini della corretta qualificazione fiscale della somma, rilevano nel caso di specie le obbligazioni tra i 2 soggetti, fra le quali quelle di:
– attivare e promuovere le procedure amministrative necessarie all’acquisizione degli strumenti necessari e funzionali alla realizzazione degli interventi previsti;
– fornire un supporto trasversale tecnico-operativo e amministrativo-contabile, soprattutto per le attività connesse al tema della “sostenibilità ambientale”;
– assicurare, con le proprie professionalità tecnico-specialistiche, la realizzazione degli interventi previsti come da allegato “Piano operativo”;
– trasmettere il report periodico delle attività svolte e le analisi di monitoraggio degli interventi e della documentazione atta a giustificare i costi sostenuti;
– a conclusione delle attività, predisporre una relazione finale comprensiva dei risultati conseguiti, comprese le iniziative di informazione e sensibilizzazione, e della documentazione atta a giustificare i costi.
Inoltre, il vincolo di effettiva corrispettività tra le somme erogate e l’attività finanziata, che riconduce l’erogazione nell’ambito dei rapporti contrattuali, è desumibile anche dalla presenza in Convenzione del diritto di recesso (vedasi Circolare 21 novembre 2013, n. 34/E).
Sotto il profilo soggettivo, l’Agenzia rileva che la Società istante è una “in house” del Ministero, per cui deve considerarsi Organismo aventi una sua autonoma soggettività giuridica rispetto all’Amministrazione di appartenenza (Risoluzione 8 marzo 2007, n. 37/E). Sul punto, nella citata Risoluzione, ribadendo quanto già affermato con la Risoluzione 9 novembre 2006, n. 129/E, è stato chiarito che dette Società “in house” ai fini fiscali non possono essere assimilate a “Organismi di diritto pubblico” e, conseguentemente, non possono applicare la disposizione di cui all’art. 4, comma 4, del Dpr. n. 633/1972, ai sensi del quale per gli Enti pubblici si considerano effettuate nell’esercizio di imprese soltanto le cessioni di beni e le prestazioni di servizi rese nell’esercizio di attività commerciali. In tale senso, le operazioni poste in essere dalle predette Società, in quanto costituite in forma di Società di capitali, si considerano effettuate in ogni caso nell’esercizio d’impresa anche se riconducibili alle funzioni istituzionali dell’Ente di provenienza o di appartenenza.
In ragione di quanto sopra, l’Agenzia ha ritenuto che, nel caso di specie, il “contributo” ricevuto dalla Società istante costituisca per la stessa remunerazione – ancorché nella misura dei soli costi sostenuti per la produzione – delle attività che si è impegnata a svolgere.
In altri termini, l’Agenzia ha ritenuto che le attività che la Società si impegna a svolgere e il rimborso dei soli costi sostenuti, “si condizionano reciprocamente; in mancanza di tale rimborso, infatti, l’Istante non si sarebbe impegnato a svolgere le prestazioni” (vedasi Risposta Interpello n. 226 del 1° aprile 2021). Ne consegue che il “contributo” erogato assume natura di corrispettivo e, come tale, rientra nel campo di applicazione dell’Iva, ai sensi dell’art. 3, comma 1, del Dpr. n. 633/1972.
