L’Agenzia delle Entrate, con la Risposta all’Istanza di Interpello n. 241 del 4 agosto 2020, ha fornito chiarimenti sul trattamento fiscale ai fini Iva e delle Imposte di registro, ipotecaria e catastale, della cessione di un immobile non ultimato.
Nello specifico, una Società ha stipulato un contratto preliminare di acquisto a fine 2019, riferito ad un immobile costituito da area con sovrastante fabbricato in corso di costruzione. Il fabbricato deve essere ultimato e non può essere venduto separatamente dall’intera area descritta nel medesimo contratto, senza che sia presentata una nuova pratica edilizia, fermo restando che i lavori di ultimazione delle opere sono a totale carico dell’acquirente.
L’immobile è indicato con la sigla A5, quale lotto multifunzionale, nel Piano delle regole del “Piano di governo del territorio” (Pgt) del Comune, è censito presso il Catasto Terreni al foglio (…) e sarà venduto al prezzo di Euro 12 milioni oltre Iva con atto definitivo di compravendita da stipularsi entro luglio 2020.
Secondo quanto riferito dalla Società istante acquirente, l’art. 38 del “Pgt 2010” del Comune consente al contribuente di effettuare sull’edificio un intervento di “ristrutturazione”, consistente nella sua demolizione e ricostruzione. L’Istante rappresenta inoltre che è sua intenzione attuare questa ristrutturazione demolendo un terzo dell’immobile e destinando i restanti due terzi a edilizia residenziale e Rsa o studentato, per un terzo ciascuno.
Allo stato attuale l’edificio risulta censito in capo alla parte promittente venditrice, al Catasto fabbricati, quale immobile in corso di costruzione (“F3”) e dunque senza attribuzione di rendita. Quanto sino ad ora rilevato ha indotto l’Agenzia delle Entrate a considerare l’immobile quale fabbricato non ultimato.
In merito agli aspetti Iva della cessione di tale tipologia di beni, l’Agenzia ha ricordato che, ai sensi dell’art. 10, comma 1, n. 8-ter), del Dpr. n. 633/1972, sono esenti da Imposta “le cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato strumentali che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni, escluse quelle effettuate dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle Imprese che vi hanno eseguito, anche tramite imprese appaltatrici, gli interventi di cui all’art. 3, comma 1, lett. c), d) ed f), del ‘Testo unico dell’edilizia’ di cui al Dpr. n. 380/2001, entro cinque anni dalla data di ultimazione della costruzione o dell’intervento, e quelle per le quali nel relativo atto il cedente abbia espressa-mente manifestato l’opzione per l’imposizione”.
La Circolare n. 12/2007, al paragrafo 11, ha precisato che “l’art. 10, nn. 8-bis) e 8-ter) del Dpr. n. 633/1972, nell’individuare il regime Iva applicabile alla cessione di fabbricati, non tratta specificamente anche dei fabbricati «non ultimati» (…). Ciò induce a ritenere – prosegue lo stesso Documento di prassi – che la cessione di un fabbricato effettuata da un soggetto passivo d’imposta in un momento anteriore alla data di ultimazione del medesimo (…) sia esclusa dall’ambito applicativo dei richiamati nn. 8-bis) e 8-ter) dell’art. 10 del Dpr. n. 633/1972 trattandosi di un bene ancora nel circuito produttivo, la cui cessione, pertanto, deve essere in ogni caso assoggettata ad Iva” (vedasi anche le Circolari n. 12/E del 2010, paragrafo 3.9 e n. 18/E del 2013, paragrafi 3.3. e 3.3.3).
Per quanto attiene al concetto di ultimazione della costruzione o dell’intervento di ripristino dell’immobile, al quale si ricollega il regime impositivo in commento, l’Agenzia ha rinviato ai criteri forniti al paragrafo 10 della citata Circolare n. 12/E del 2007. In particolare, in tale sede è stato affermato che un fabbricato si intende ultimato “al momento in cui l’immobile sia idoneo ad espletare la sua funzione ovvero sia idoneo ad essere destinato al consumo”.
Atteso quanto sopra, l’Agenzia ha ritenuto non esente bensì imponibile Iva la compravendita dell’immobile in questione, non potendo trovare applicazione la disposizione di cui all’art. 10, comma 1, n. 8-ter, del Dpr. n. 633/1972.
Considerato il trattamento Iva come sopra delineato e in virtù del Principio di alternatività Iva/Registro di cui all’art. 40, comma 1, del Dpr. n. 131/1986, l’Agenzia ha ritenuto che l’Imposta di registro debba essere applicata nella misura fissa di Euro 200,00. Nella stessa misura di Euro 200,00 sono dovute l’Imposta ipotecaria, ai sensi della nota all’art. 1 della Tariffa allegata al Dlgs. n. 347/1990 e l’Imposta catastale, ai sensi dell’art. 10, comma 2, del medesimo Testo unico.
