Iva: possibile richiedere la nota di variazione in caso di credito inesigibile attestato dalla diligenza nei tentativi di recupero dello stesso

Iva: possibile richiedere la nota di variazione in caso di credito inesigibile attestato dalla diligenza nei tentativi di recupero dello stesso

L’Agenzia delle Entrate, con la risposta all’Istanza di Interpello n. 64 del 9 novembre 2018, ha chiarito che è possibile richiedere al fornitore l’emissione di nota di credito per recupero dell’Iva laddove, anche in mancanza di procedure esecutive per il recupero del credito rimaste infruttuose, si dimostri che vi è stata diligenza nei tentativi di recupero del credito medesimo.

L’art. 26, comma 2, del Dpr. n. 633/1972, dispone che “se un’operazione per la quale sia stata emessa fattura, successivamente alla registrazione di cui agli artt. 23 e 24, viene meno in tutto o in parte, o se ne riduce l’ammontare imponibile, in conseguenza di dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili o per mancato pagamento in tutto o in parte a causa di procedure concorsuali o di procedure esecutive individuali rimaste infruttuose o a seguito di un accordo di ristrutturazione dei debiti omologato ai sensi dell’art. 182-bis del Rd. 16 marzo 1942, n. 267, ovvero di un piano attestato ai sensi dell’art. 67,comma 3, lett. d), del medesimo Rd. n. 267 del 1942, pubblicato nel Registro delle imprese o in conseguenza dell’applicazione di abbuoni o sconti previsti contrattualmente, il cedente del bene o prestatore del servizio ha diritto di portare in detrazione ai sensi dell’art. 19 l’Imposta corrispondente alla variazione, registrandola a norma dell’art. 25”.

Come già chiarito dalla prassi, il mancato pagamento (in tutto o in parte) del corrispettivo assume rilievo esclusivamente nel caso in cui il creditore abbia esperito le azioni volte al recupero del proprio credito ma non abbia trovato soddisfacimento (Risoluzione Entrate n. 195/E del 2008).

Al fine di meglio individuare i casi di infruttuosità, l’art. 1, comma 126, della Legge n. 208/2015, ha introdotto nell’art. 26 il comma 12, secondo cui, “ai fini del comma 2 una procedura esecutiva individuale si considera in ogni caso infruttuosa: a) nell’ipotesi di pignoramento presso terzi, quando dal verbale di pignoramento redatto dall’ufficiale giudiziario risulti che presso il terzo pignorato non vi sono beni o crediti da pignorare; b) nell’ipotesi di pignoramento di beni mobili, quando dal verbale di pignoramento redatto dall’Ufficiale giudiziario risulti la mancanza di beni da pignorare ovvero l’impossibilità di accesso al domicilio del debitore ovvero la sua irreperibilità; c) nell’ipotesi in cui, dopo che per 3 volte l’asta per la vendita del bene pignorato sia andata deserta, si decida di interrompere la procedura esecutiva per eccessiva onerosità”.

La lettera della norma non fa alcun riferimento all’antieconomicità della procedura esecutiva ai fini dell’emissione delle note di variazione in diminuzione, né sono invocabili i principi contenuti nella Circolare n. 26/E del 2013, che definisce il concetto di antieconomicità della riscossione del credito per la diversa disciplina della deducibilità della perdita su crediti di “modesta entità” ai fini delle Imposte dirette.

Tale categoria di crediti è stata del resto espressamente individuata dall’art. 101 del Tuir. Quindi, in linea generale non è possibile emettere note di variazione in diminuzione dell’Iva per antieconomicità dell’avvio della procedura esecutiva, essendo necessario dare prova di aver esperito tutte le azioni volte al recupero del proprio credito senza trovare soddisfacimento.

Tuttavia, con riferimento al caso prospettato, l’Agenzia è dell’avviso che il presupposto per l’emissione delle note di variazione in diminuzione debba valutarsi non in astratto ma secondo le circostanze del caso concreto, tenuto conto del principio comunitario di proporzionalità e del criterio di diligenza.

Dalla documentazione prodotta, sia con l’Istanza originaria sia a seguito di richiesta di documentazione integrativa, emerge che l’istante ha diligentemente effettuato ripetuti tentativi di recupero del credito – sia a titolo personale, sia avvalendosi dell’Autorità giudiziaria – tutti rimasti privi di riscontro, essendo il debitore risultato sempre irreperibile (vedasi in tal senso la relata di notifica del Decreto ingiuntivo e la procedura esecutiva individuale intrapresa dall’istante con il patrocinio dell’Avvocatura distrettuale dello Stato).

A ciò si aggiunga l’impossibilità di sottoporre il debitore a procedura concorsuale per difetto dei requisiti dimensionali previsti in relazione alle soglie di fallibilità di cui all’art. 1, comma 2, della “Legge Fallimentare”, nonché il riscontro negativo della Guardia di Finanza – interessata direttamente dall’Avvocatura distrettuale dello Stato – che ha confermato l’inesistenza di beni mobili ed immobili aggredibili da una eventuale procedura esecutiva.

Dai fatti emerge dunque, a parere dell’Agenzia, “una similitudine tra la situazione descritta e le ipotesi contemplate dal citato art. 26, comma 12, lett. a) e b) del Dpr. n. 633/1972, laddove è previsto che l’infruttuosità della procedura sia acclarata da un Organo terzo e non rimessa alle valutazioni e determinazioni del creditore”.

Nel caso prospettato infatti la Guardia di Finanza, investita dall’Avvocatura distrettuale dello Stato (Organi della Pubblica Amministrazione), ha dato atto dell’inesistenza di beni mobili ed immobili aggredibili, risultando così l’infruttuosità delle azioni di recupero astrattamente esperibili dall’istante. Questa situazione legittima l’emissione di una nota di variazione in diminuzione per il recupero dell’Iva addebitata a titolo di rivalsa.

Dal punto di vista delle Imposte dirette, la perdita su crediti deducibile ex art. 101, comma 5, del Tuir, andrà quindi imputata al netto dell’Iva recuperata in detrazione mediante nota di credito.


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