L’Agenzia delle Entrate, con la Risposta n. 182 del 12 settembre 2024, ha fornito chiarimenti in ordine al trattamento fiscale, ai fini dell’Iva, ai sensi dell’art. 8, comma 1, lett. b-bis), del Dpr. n. 633/1972, delle cessioni a titolo gratuito effettuate nei confronti di una Pubblica Amministrazione in attuazione di finalità umanitarie.
Al riguardo, l’Agenzia ha ricordato che la Legge n. 167/2017 (“Legge europea 2017”), in attuazione dell’art. 146 della Direttiva 2006/112/CE, ha inserito la lett. b-bis) all’art. 8, comma 1, del Dpr. n. 633/1972, ai sensi della quale ‘‘costituiscono cessioni all’esportazione non imponibili: […] le cessioni con trasporto o spedizione fuori dal territorio dell’Unione europea entro 180 giorni dalla consegna, a cura del cessionario e per suo conto, effettuate, secondo modalità stabilite con Decreto del Ministero dell’Economia e delle Finanze, nei confronti delle Amministrazioni pubbliche e dei soggetti della cooperazione allo sviluppo iscritti nell’Elenco di cui all’art. 26, comma 3, della Legge n. 125/2014, in attuazione di finalità umanitarie, comprese quelle dirette a realizzare Programmi di cooperazione allo sviluppo. La prova dell’avvenuta esportazione dei beni è data dalla documentazione doganale’’
In sostanza, sono considerate cessioni all’esportazione non imponibili le cessioni nei confronti “delle Amministrazioni pubbliche e dei soggetti della cooperazione allo sviluppo iscritti nell’Elenco di cui all’art. 26, comma 3, della Legge n. 125/2014”, ma a determinate condizioni. Il cessionario deve trasportare o spedire i beni fuori del territorio dell’Unione europea, anche attraverso un soggetto che lo effettua per suo conto, entro 180 giorni dalla consegna; le cessioni dei beni devono avvenire in attuazione di finalità umanitarie, comprese quelle dirette a realizzare programmi di cooperazione allo sviluppo. La norma prevede che la prova dell’avvenuta esportazione dei beni debba essere data dalla documentazione doganale.
Posto quanto sopra, l’Agenzia ha ritenuto che nel caso di specie ricorrano le condizioni previste dalla richiamata norma fiscale agevolativa.
In primo luogo, la Società istante effettua la cessione dei beni alla P.A., che costituisce una delle strutture generali dell’Amministrazione, classificata tra le ‘‘Pubbliche Amministrazioni’’ all’interno della Banca-dati IPA gestita dall’Agid.
In secondo luogo, in base a quanto dichiarato dalla Società, i beni sono trasportati fuori dal territorio dell’Unione europea ‘‘a cura del cessionario e per suo conto’’ entro 180 giorni dalla consegna.
Infine, il trasferimento dei beni avviene in attuazione di finalità umanitarie, comprese quelle dirette a realizzare programmi di cooperazione allo sviluppo. La cessione gratuita, precisa l’Agenzia, si inserisce all’interno di un meccanismo unionale cui lo Stato è tenuto a dare attuazione, in ottica di rafforzamento della cooperazione tra gli Stati membri dell’UE e altri Paesi terzi, al fine di migliorare la prevenzione, la preparazione e la risposta alle catastrofi.
Per quanto attiene al Decreto attuativo previsto dalla norma, l’Agenzia ha evidenziato che, nelle more dell’emanazione dello stesso, continua a trovare applicazione il Decreto Mef n. 379/1988, applicabile ai sensi dell’art. 1, comma 140, della Legge n. 190/2014.
Con riferimento alla prova dell’avvenuta esportazione, la lett. b-bis), dell’art. 8, del Dpr. n. 633/1972, sembra richiedere esclusivamente la documentazione doganale.
Per meglio comprendere la portata di tale requisito appare tuttavia opportuno richiamare i chiarimenti forniti sul punto dalla giurisprudenza di legittimità. In particolare, sebbene la destinazione della merce all’esportazione debba, in linea di principio, essere provata da adeguata documentazione doganale oppure dalla vidimazione apposta dall’ufficio doganale sulla fattura o su un esemplare della bolla di accompagnamento o, se quest’ultima non è prescritta, dal documento di trasporto, oppure secondo modi e tempi previsti da appositi decreti ministeriali la stessa Corte di legittimità ammette che, a determinate condizioni, la prova in commento possa essere fornita con ogni mezzo, ‘‘non potendosi addebitare all’esportatore la mancata esibizione di un documento di cui egli non ha la disponibilità” (Corte Cassazione, Sentenza n. 25454/2018).
Ai fini della validità della prova, la Suprema Corte richiede che la stessa sia certa e incontrovertibile, quale è, per esempio, l’attestazione di Pubbliche Amministrazioni del Paese di destinazione dell’avvenuta presentazione delle merci in dogana (cfr. Cassazione, Sentenza n. 1570/2014; Cassazione, Sentenza n. 5980/2014; Cassazione, Sentenza n. 10356/2022; Cassazione, Sentenza n. 11112/2022).
Anche la Corte di Giustizia dell’UE, nella Causa C275/18 del 28 marzo 2019, ha disposto che l’art. 146, paragrafo 1, lett. a), della Direttiva 2006/112/CE del Consiglio, letto in combinato disposto con l’art. 131 della stessa, deve essere interpretato nel senso che osta a che una disposizione legislativa nazionale subordini l’esenzione Iva prevista per beni destinati ad essere esportati fuori dall’UE alla condizione che tali beni siano stati vincolati al regime doganale dell’esportazione, in una situazione nella quale è dimostrato che le condizioni sostanziali dell’esenzione, tra cui in particolare quella che richiede l’uscita effettiva dal territorio dell’Unione dei beni interessati, sono soddisfatte.
Alla luce dell’orientamento sostanzialista della giurisprudenza nazionale e unionale, l’Agenzia ha ritenuto che, nel particolare caso oggetto di Interpello, la notifica che la Pubblica Amministrazione è tenuta a effettuare nei confronti della Società istante possa essere qualificata come prova certa e incontrovertibile dell’avvenuta esportazione, presentando i requisiti per un’assimilazione alla documentazione doganale.
Tenuto conto che, come evidenziato dal contribuente, la P.A. è in grado di ottenere la prova della definitiva uscita dei beni anche mediante interlocuzione diretta con i propri referenti UE, l’apposita attestazione che la Pubblica Amministrazione provvederà a rilasciare alla Società cedente può costituire pertanto prova idonea della destinazione finale dei beni.
In ragione di quanto affermato, l’Agenzia ha ritenuto che alle cessioni gratuite di beni e attrezzature in commento, effettuate per finalità umanitarie, è applicabile il disposto di cui all’art. 8, lett. b-bis), del Dpr. n. 633/1972.
