Permuta di immobili tra una Provincia e lo Stato: la corretta applicazione delle Imposte di registro, ipotecaria, catastale e di bollo

Permuta di immobili tra una Provincia e lo Stato: la corretta applicazione delle Imposte di registro, ipotecaria, catastale e di bollo

L’Agenzia delle Entrate, con la Risposta all’Istanza di Interpello 20 ottobre 2021, n. 739, ha fornito chiarimenti in ordine alla tassazione, ai fini delle Imposte di registro, ipotecaria, catastale e di bollo, di un contratto di permuta di immobili pubblici, in particolare da una Provincia nei confronti dello Stato.

L’operazione rientra in un Accordo di programma-quadro tra il Governo e la Provincia e consiste nel trasferimento, da parte dello Stato, della Casa circondariale, a fronte della realizzazione, da parte della Provincia, di alcuni Interventi indicati nell’atto di trasferimento immobiliare.

Con una precedente Risposta era stato fornito parere negativo in merito alla possibilità di qualificare l’operazione quale operazione permutativa per i seguenti motivi:

  1. nell’atto, a fronte della precisa indicazione degli immobili trasferiti dallo Stato alla Provincia, con relativa valorizzazione, la controprestazione a carico della Provincia era indicata in modo generico e non valorizzata;
  2. l’interpretazione dell’atto doveva essere operata esclusivamente in base al contenuto dello stesso, senza considerare qualsiasi elemento ad esso estraneo.

In seguito a tale interpretazione, la Provincia ha provveduto a rivedere la bozza dell’atto di trasferimento immobiliare inserendo la descrizione analitica e dettagliata degli Interventi a carico della Provincia, allo scopo di qualificarlo quale permuta e poter applicare il relativo trattamento fiscale.

Al riguardo, l’Agenzia delle Entrate ha ricordato che con l’art. 10 del Dlgs. n. 23/2011 è stata attuata una riforma della disciplina applicabile, ai fini dell’Imposta di registro, agli atti costitutivi o traslativi di diritti reali immobiliari. In particolare, con il comma 4 del citato art. 10 è stata stabilita la soppressione di tutte le esenzioni e agevolazioni tributarie, anche se previste in leggi speciali, relative agli atti costitutivi o traslativi di diritti reali su immobili posti in essere a titolo oneroso.

La previsione recata dal citato comma 4 è stata tuttavia oggetto di successive modifiche normative, tra l’altro, ad opera dell’art. 20, comma 4-ter, del Dl. n. 133/2014, introdotte, in sede di conversione, dalla Legge n. 164/2014. Per effetto delle predette modifiche normative, l’art. 10, comma 4, del Dlgs. n. 23/2011, nella vigente formulazione stabilisce tra l’altro che “è altresì esclusa la soppressione delle esenzioni e delle agevolazioni tributarie riferite agli atti di cui ai commi 1 e 2 aventi ad oggetto immobili pubblici interessati da operazioni di permuta, …”. Sul punto, la norma in argomento, come modificata, esclude che la previsione di soppressione di tutte le agevolazioni operi in relazione alle agevolazioni ed esenzioni tributarie riferite ad immobili pubblici interessati da operazioni di permuta.

Sulla base della richiamata previsione, devono, dunque, ritenersi ripristinate le disposizioni di favore che avrebbero trovato applicazione prima dell’entrata in vigore della previsione recata dal richiamato comma 4 dell’art. 10, in relazione alle operazioni di permuta di immobili pubblici.

Per tali operazioni trova quindi applicazione la disciplina recata dal punto 7 dell’art. 1 della tariffa, Parte Prima, allegata al Tur, nella formulazione vigente fino al 31 dicembre 2013; l’operazione di permuta di immobili pubblici che interviene tra la un Ente Locale e lo Stato deve essere in via generale assoggettata ad Imposta di registro nella misura fissa di Euro 200 (vedasi Risoluzione n. 12/2018).

Con riferimento all’atto di trasferimento immobiliare in esame occorre l’Agenzia ha osservato che, secondo quanto previsto dal contratto, l’Agenzia del Demanio, che agisce in nome e per conto dello Stato, in attuazione dell’Accordo di programma-quadro, trasferisce con vincolo di destinazione a Uffici giudiziari, alla Provincia il diritto di proprietà del complesso immobiliare ubicato in via Y al fine di dare attuazione al summenzionato Accordo. L’Accordo, quale parte integrante dell’atto di trasferimento in esame, prevede il trasferimento di immobili da parte dello Stato contro la realizzazione da parte della Provincia di una serie di Interventi (la rappresentazione analitica degli Interventi e trasferimenti è riportata nell’atto di trasferimento).

Nell’atto in esame si legge che “la causa del trasferimento è riconducibile nel complesso degli impegni assunti dalle firmatarie dell’atto con l’Accordo-quadro … del quale l’atto di trasferimento costituisce ad ogni effetto attuazione”.

Pertanto, l’Agenzia ha ritenuto che l’atto in esame, costituendo parte integrante ed attuativa del citato Accordo di programma-quadro possa qualificarsi come una permuta tra lo Stato e la Provincia.

Sul punto, occorre tener presente che la permuta, al pari della vendita, non ha necessariamente effetti reali ma può avere un’efficacia meramente obbligatoria; tale seconda ipotesi si verifica quando l’effetto non è immediato e conseguente il semplice consenso delle parti legittimamente manifestato, ma è differito e fatto dipendere da ulteriori eventi (vedasi Cassazione, Sentenza n. 4000/1991; Cassazione, Sentenza n. 25603/2011).

Le operazioni di permuta senza effetti immediati reali si realizzano, in particolare per quelle operazioni caratterizzate da una “sequenza procedimentale diretta alla realizzazione di una operazione unitaria” (vedasi Cassazione Civile, Sezioni Unite, Sentenza 7 aprile 2004, n. 12505). Inoltre, l’atto in esame contiene l’elencazione dei beni immobili reciprocamente trasferiti con il relativo valore attribuito e pertanto presenta gli elementi tipici del contratto di permuta caratterizzato “dal reciproco trasferimento della proprietà di cose o di altri diritti da un contraente all’altro” (art. 1552 del Cc.).

Sulla base di tali considerazioni, l’Agenzia ha ritenuto che l’operazione di trasferimento del complesso immobiliare dello Stato a favore della Provincia debba essere assoggettata ad Imposta di registro nella misura fissa di Euro 200 ai sensi dell’art. 1 punto 7 della Tariffa, Parte Prima, allegata al Tur. Tale Imposta deve essere corrisposta dalla Provincia, ai sensi dell’art. 57, comma 7, del Tur, che, com’è noto, fissa una deroga al generale Principio di solidarietà passiva nel pagamento dell’Imposta di registro, prevedendo che “nei contratti in cui è parte lo Stato, obbligata al pagamento dell’Imposta è unicamente l’altra parte contraente, anche in deroga all’art. 8 della Legge n. 392/1978, sempreché non si tratti di Imposta dovuta su atti presentati volontariamente per la registrazione dalle Amministrazioni dello Stato”.

Per quanto riguarda le Imposte ipotecarie e catastali, è dovuta, ai sensi dell’art. 2 della Tariffa allegata al Dlgs. n. 347/1990, l’Imposta ipotecaria nella misura fissa di Euro 200, mentre l’Imposta catastale è dovuta nella misura dell’1% (vedasi Risoluzione n. 12/2018). Infine, l’operazione sarà esente dall’Imposta di bollo, ai sensi dell’art. 16 della Tabella allegata al Dpr. n. 642/1972, in quanto rientrante tra gli “Atti e documenti posti in essere da Amministrazioni dello Stato, Regioni, Province, Comuni”.


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