L’Agenzia delle Entrate, con la Risposta all’Istanza di Interpello n. 16 del 12 gennaio 2023, si è occupata dell’applicazione della ritenuta Ires del 4% di cui all’art. 28, comma 2, del Dpr. n. 600/73, ai contributi erogati da un Comune alle Imprese a titolo di ristoro a seguito di un’alluvione causata dalla rottura dell’argine di un fiume, evento che generato una situazione di grave emergenza; non solo per la popolazione, ma anche per le abitazioni e per altri edifici ed infrastrutture pubbliche e private.
L’Agenzia ha ricordato che, ai fini delle Imposte dirette, ai sensi dell’art. 85, comma 1, del Tuir, “sono considerati ricavi (…): g) i contributi in denaro, o il valore normale di quelli, in natura, spettanti sotto qualsiasi denominazione in base a contratto; h) i contributi spettanti esclusivamente in conto esercizio a norma di legge”.
I contributi in conto capitale, diversamente, sono disciplinati dall’art. 88, comma 3, del Tuir, in base al quale “sono inoltre considerati sopravvenienze attive (…): b) i proventi in denaro o in natura conseguiti a titolo di contributo o di liberalità, esclusi i contributi di cui alle lett. g) e h) del comma 1 dell’art. 85 e quelli per l’acquisto di beni ammortizzabili indipendentemente dal tipo di finanziamento adottato”.
I contributi disciplinati dalla norma richiamata, definiti “in conto capitale”, non sono correlati a specifici fattori produttivi (siano essi di esercizio che a fecondità ripetuta), consistendo in un generico potenziamento dell’apparato produttivo dell’impresa beneficiaria e, di conseguenza, assumono rilevanza fiscale, come sopravvenienze, nel momento in cui entrano nella disponibilità materiale e giuridica del percettore. Tali contributi concorrono al reddito interamente nell’esercizio in cui sono stati conseguiti ovvero, a scelta del contribuente, nell’esercizio stesso e nei successivi ma non oltre il quarto in quote costanti.
I contributi concessi specificamente in relazione all’acquisto di beni ammortizzabili, definiti “in conto impianti”, non generano, né sopravvenienze attive, né ricavi, bensì rilevano in diminuzione del costo fiscalmente riconosciuto del cespite cui afferiscono. Tali contributi, dunque, non assumono autonoma rilevanza fiscale ma devono essere ripartiti in base alla vita utile del bene per il quale sono stati concessi. Tale obiettivo può essere raggiunto, secondo quanto indicato dal Principio contabile OIC 16, paragrafo 88, lett. a) e b).
Come precisato con la Risoluzione n. 2/E del 2010, si deve tenere presente che il criterio distintivo tra ciascun tipo di contributo consiste nella finalità per la quale viene assegnato, desumibile dalle singole leggi agevolative:
- i contributi “in conto esercizio” sono destinati a fronteggiare esigenze di gestione;
- i contributi “in conto capitale” sono finalizzati ad incrementare i mezzi patrimoniali dell’impresa, senza che la loro erogazione sia collegata all’onere di effettuare uno specifico investimento;
- i contributi “in conto impianti” sono erogati con il vincolo di acquisire o realizzare beni strumentali ammortizzabili, ai quali vengono parametrati.
Ciò considerato, l’Agenzia ha ricordato che il richiamato comma 2 dell’art. 28 del Dpr. n. 600/1973, prevede che “le Regioni, le Province, i Comuni, gli altri enti pubblici e privati devono operare una ritenuta del 4% a titolo di acconto delle Imposte indicate nel comma precedente e con obbligo di rivalsa sull’ammontare dei contributi corrisposti ad imprese, esclusi quelli per l’acquisto di beni strumentali”.
In relazione all’ambito di applicazione di tale disposizione, è stato precisato che la norma in commento individua i soggetti su cui grava l’obbligo di operare la ritenuta, identificandoli nelle Regioni, Province, Comuni ed altri Enti pubblici e privati, delimitando il proprio ambito di applicazione al rispetto di 2 condizioni (soggettiva e oggettiva), ovvero che:
a) il destinatario del contributo sia un’impresa;
b) i contributi non siano destinati all’acquisto di beni strumentali (vedasi Risoluzioni 17 giugno 2002, n. 193/E e 4 agosto 2004, n. 108/E).
Per quanto riguarda l’ambito oggettivo di applicazione della disposizione, l’Agenzia ha osservato che la norma non individua esattamente i contributi assoggettati a ritenuta, ma si limita ad indicare quelli esclusi, dettando sostanzialmente un principio di carattere generale in forza del quale tutti i contributi corrisposti alle imprese dalle Regioni, Province e Comuni, dagli enti pubblici e privati subiscono la ritenuta alla fonte a titolo di acconto, con la sola esclusione dei contributi per l’acquisto dei beni strumentali.
Nel caso in esame, il soggetto che eroga il contributo è un Comune e, come desumibile dalla Direttiva regionale, le risorse stanziate sono “finalizzate alla concessione di ristori alle Imprese dei territori alluvionati che a causa dei predetti eventi abbiano subito il danno economico della sospensione o limitazione dell’attività”. La suddivisione dei fondi tra i Comuni interessati avviene sulla base delle “richieste di rimborso, presentate dalle Imprese danneggiate dagli eventi alluvionali, per il risarcimento dei danni subiti”. Inoltre, i “Comuni potranno utilizzare le risorse, nell’ambito della propria autonomia e responsabilità, per le seguenti 2 linee di azione:
a) ristori alle Imprese dei territori alluvionati che a causa dei predetti eventi abbiano subìto il danno economico della sospensione o limitazione dell’attività;
b) iniziative in forma di contributi o ristori, o di servizi erogati dal Comune, alle famiglie ed alle persone, residenti nei territori alluvionati in particolari situazioni di fragilità economica e sociale”.
Dalla citata Direttiva emerge inoltre che tale contributo è finalizzato a fornire degli aiuti a favore delle Imprese che, a seguito dell’alluvione, versano in una situazione di difficoltà economiche.
In particolare, le finalità per cui si può richiedere il contributo sono:
- ricostruzione in sito dell’immobile distrutto, previa demolizione se necessaria;
- delocalizzazione, previa demolizione dell’immobile distrutto o dichiarato totalmente inagibile e sgomberato, costruzione o acquistando una nuova unità immobiliare in altro sito della Regione se la relativa ricostruzione non sia possibile;
- ripristino strutturale e funzionale dell’immobile danneggiato;
- ripristino o sostituzione dei beni mobili registrati, distrutti o danneggiati, oggetto o destinati e strumentali all’esercizio esclusivo dell’attività;
- ripristino o sostituzione di beni mobili (impianti, macchinari, attrezzature, di scorte di materie prime, semilavorati e prodotti finiti) distrutti o danneggiati;
- interventi di pulizia e rimozione di fango e detriti sia dal fabbricato che dall’area pertinenziale esterna:
- interventi strutturali su aree pertinenziali esterne al fabbricato distrutto o dichiarato inagibile e sgomberato;
- rimborso del canone di affitto di altro immobile e delle spese di trasloco, qualora l’immobile in cui era esercitata l’attività produttiva sia stato distrutto o totalmente inagibile.
In riscontro alla documentazione integrativa richiesta, con riferimento ai provvedimenti di liquidazione, il Comune istante ha precisato che “non vengono adottati singoli atti di liquidazione dei contributi (si tratta di n. 105 domande di contributo pervenute), ma provvedimenti cumulativi per più domande, per cui è dall’Istruttoria che si evince la finalizzazione del contributo ed è chiaramente indicato per quale tipo di finalità, fra quelle previste dall’allegato 2, art. 2, alla Ddg. n. …/2021, viene concesso il contributo richiesto e la misura liquidabile in base ai parametri stabiliti sempre dalla citata delibera regionale”.
In relazione alla natura giuridica dei contributi oggetto del presente Interpello, sempre il Comune istante ha chiarito che i contributi erogati “sembrano rientrare nell’ambito della categoria ‘contributo in conto capitale’. Nonostante la molteplicità delle causali da inserire nel Modello di richiesta è evidente infatti che i ristori sono commisurati al costo degli interventi sostenuti dalle Imprese a seguito dell’evento alluvionale e che sono tutti destinati alla ristrutturazione o al potenziamento dell’apparato produttivo dei richiedenti. Rispetto alla finalizzazione dei contributi de quo, così come codificati dalla Dgrer. n. …/2021, all. 2, art. 2, infatti, sembra evidente che l’intento del Legislatore regionale alla loro finalizzazione e qualificazione come contributi in conto capitale e/o impianti (…). Mentre rimane solo il dubbio sulla qualificazione dei contributi (in conto esercizio?) rispetto al caso indicato alla lett. h) dell’art. 2, comma 1 (rimborso – nei casi in cui spettino solo le prime misure economiche di cui all’art. 1, comma 2, lett. b) – del canone di affitto di altro immobile e delle spese di trasloco), ma fra le n. 105 domande di contributo pervenute nessuna presenta questa casistica”.
Atteso quanto rappresentato, nel caso in esame l’erogazione dei contributi è finalizzata, in generale, “alla concessione di ristori alle Imprese dei territori alluvionati che a causa dei predetti eventi abbiano subito il danno economico della sospensione o limitazione dell’attività”, per cui, a parere dell’Agenzia, agli stessi si applica, al momento dell’erogazione, la ritenuta a titolo d’acconto nella misura del 4%, di cui al citato art. 28, comma 2, del Dpr. n. 600/1973.
