L’Agenzia delle Entrate, con la Risposta all’Istanza di Interpello n. 165 del 4 giugno 2020, ha fornito chiarimenti in ordine all’eventuale incidenza o meno nel calcolo del pro-rata di detraibilità delle operazioni di cessione di beni ammortizzabili, in base all’art. 19-bis, comma 2, del Dpr. n. 633/1972.
Tale norma stabilisce che “per il calcolo della percentuale di detrazione di cui al comma 1 non si tiene conto delle cessioni di beni ammortizzabili, (..)”. La predetta disposizione trova fondamento nell’art. 174, par. 2, lett. a) della Direttiva del 28 novembre 2006, n. 112/2006/CE, secondo cui, in deroga alle regole generali, per il calcolo del pro rata di detrazione, non si tiene conto dell’importo del volume d’affari relativo alle “cessioni di beni d’investimento utilizzati dal soggetto passivo nella sua impresa”.
In proposito, la Corte di Giustizia ha chiarito che le operazioni in argomento devono essere escluse dal pro rata, onde evitare che possano falsarne il significato reale nella misura in essi non riflettono l’attività professionale abituale (usuale) del soggetto passivo (vedasi Corte di Giustizia, Sentenza 6 marzo 2008, C-98/07, punti 22 e 24).
Conseguentemente, secondo la Corte di Giustizia, la nozione di “beni d’investimento che il soggetto passivo ha utilizzato nella sua impresa”, ai sensi dell’art. 174, par. 2, lett. a) della Direttiva Iva, “non può comprendere quelli la cui vendita riveste, per il soggetto passivo interessato, il carattere di un attività economica usuale”.
Per l’individuazione dei beni strumentali ammortizzabili ai fini della disposizione in commento, in assenza di una definizione ai fini Iva, si deve avere riguardo ai criteri per essi disposti ai fini delle Imposte dirette (riguardo agli Enti Locali, sebbene gli stessi siano esclusi da imposizione diretta ai sensi dell’art. 74, comma 1, del Tuir, si ritiene che i seguenti ragionamenti possano comunque essere presi a riferimento).
In proposito, l’Agenzia ha ritenuto che per “beni oggetto dell’attività propria dell’Impresa” devono intendersi quelli il cui impiego qualifica e realizza l’attività normalmente esercitata (commercio, lavorazione, noleggio, locazione finanziaria ecc.) e per “beni strumentali utilizzati nell’esercizio dell’attività propria” quelli impiegati esclusivamente come mezzo per l’esercizio di detta attività e, pertanto, diversamente dai primi, inidonei, come tali, a qualificare la natura dell’attività svolta.
Con la Circolare 3 agosto 1979, n. 25, l’Amministrazione finanziaria ha precisato che per “attività propria dell’Impresa” si deve ritenere, come si è già avuto occasione di precisare, quella che normalmente ed abitualmente viene esercitata dall’imprenditore e non quindi quella svolta in maniera occasionale o, comunque, di scarsa rilevanza nell’ambito dell’impresa.
Nel caso in esame, osservando i bilanci della Società istante, appare pacifica la qualifica di beni strumentali ammortizzabili assegnata ai beni ammortizzabili ceduti (nella fattispecie trattasi di elicotteri). In particolare, dalla lettura del bilancio si evince chiaramente che gli stessi sono iscritti, per un importo significativo, all’interno della voce “impianti e macchinari”, a sua volta ricompresa all’interno delle immobilizzazioni materiali per una percentuale preponderante. Per quanto vi sia, da parte della Società, un considerevole numero di acquisti e di rivendite dei beni in esame, anche al fine di garantire il costante aggiornamento degli aeromobili in uso, secondo le richieste dei propri committenti, “questo non implica che venga meno la natura di beni strumentali degli stessi”. Il dato quantitativo delle compravendite intervenute infatti non modifica la natura dell’attività propria dell’Impresa, che è quella che normalmente ed abitualmente viene esercitata dall’imprenditore e che si sostanzia nel trasporto aereo non di linea di passeggeri, voli charter, né incide sulla natura dei beni.
In altri termini, l’Agenzia ha ritenuto che la circostanza per cui i beni ammortizzabili in questione siano oggetto di una continua e sistematica attività di compravendita non incide sul vincolo di destinazione che la Società istante ha, evidentemente, assegnato ai beni in esame – ossia un utilizzo durevole e strumentale rispetto alla concreta attività dalla stessa svolta.
In ragione di quanto sopra, l’Agenzia ha ritenuto che, nel caso in esame, in base al disposto dell’art. 19-bis, comma 2, del Dpr. n. 633/1972, non si debba tener conto, nel calcolo della percentuale di detrazione del pro-rata, delle cessioni dei beni in questione, in quanto gli stessi costituiscono beni ammortizzabili ai fini della norma in esame.
