L’Agenzia delle Entrate, con la Risposta n. 365 del 4 luglio 2023, ha fornito chiarimenti in ordine all’applicazione dell’Imposta di registro sulla costituzione del diritto di superficie su terreni agricoli.
Nel caso di specie le parti convengono di costituire il diritto di realizzare un parco fotovoltaico.
La Tariffa, Parte prima, allegata al Dpr. n. 131/1986, elenca gli atti da registrare in termine fisso e reca la misura dell’Imposta da applicare.
In base al primo periodo del comma 1, è espressamente previsto l’obbligo della registrazione in termine fisso per gli “atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di beni immobili in genere e atti traslativi o costitutivi di diritti reali immobiliari di godimento” (compresi la rinuncia pura e semplice agli stessi, i provvedimenti di espropriazione per pubblica utilità e i trasferimenti coattivi), con un’aliquota attualmente del 9%.
I successivi periodi stabiliscono la modalità di tassazione applicabile al ‘‘trasferimento’’ in base alla natura del bene immobile oggetto dell’atto traslativo a titolo oneroso della proprietà o di atti traslativi o costitutivi di diritti reali immobiliari di godimento.
Al riguardo, come evidenziato nella Risoluzione n. 92/E del 2000 (confermato dalla Circolare n. 18/E del 2013), ancorché nei periodi successivi al primo della predetta disposizione, è contenuta la sola locuzione ‘‘trasferimento’’, “è evidente che devono intendersi ricompresi in tale termine anche gli atti costitutivi di diritti reali di godimento, in quanto espressamente indicati nel primo periodo del comma in esame”.
La citata prassi in buona sostanza ha riconosciuto l’assimilazione del trattamento previsto, a seconda della natura del bene, tra gli atti ‘‘costitutivi’’ e quelli ‘‘traslativi’’ dei medesimi diritti.
Tale interpretazione dell’art. 1 della Tariffa in commento si pone in linea con la lettura sistematica delle norme dell’Imposta di registro e in continuità rispetto all’evoluzione che ha interessato la disciplina prevista per la tassazione degli atti costitutivi e traslativi dei diritti reali sugli immobili e, in particolare, sui terreni agricoli.
A parere dell’Agenzia dunque, e differentemente da recenti Pronunciamenti giurisprudenziali, anche in caso di costituzione di un diritto di superficie su terreni agricoli non agevolabili in base a specifiche disposizioni, si applica, ai fini dell’Imposta di registro, l’aliquota del 15%.
In conclusione, l’Agenzia ha ritenuto ancora attuali i Principi di tassazione, ai fini dell’Imposta di registro, resi con la Circolare n. 18/E del 2013. Pertanto, l’atto di costituzione del diritto di superficie relativamente ai terreni agricoli in argomento è soggetto all’Imposta di registro nella misura del 15%, oltre che alle Imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa di Euro 50 per ognuna.
Per quanto concerne la base imponibile, ai sensi dell’art. 43, lett. a), del Tur, la base imponibile per i contratti a titolo oneroso traslativi o costitutivi di diritti reali è costituita dal ‘‘valore’’ del bene o del diritto alla data dell’atto.
Ai sensi dell’art. 51 del Tur si assume come valore del bene quello dichiarato dalle parti nell’atto e, in mancanza o se superiore, il corrispettivo pattuito (comma 1) e, per gli atti che hanno ad oggetto immobili o diritti reali immobiliari, si intende per valore il valore venale in comune commercio (comma 2).
