Iva: rilevano le somme erogate dagli Enti pubblici soci di una Società “in-house” per la realizzazione di un evento nazionale

L’Agenzia delle Entrate, con la Risposta n. 376 del 10 luglio 2023, ha fornito chiarimenti in ordine alla rilevanza Iva delle somme corrisposte da Enti pubblici per la realizzazione di interventi connessi all’organizzazione di un evento a rilevanza nazionale.

Nel caso di specie, una Società “in-house” partecipata da Ministeri, Regioni e Province, riveste il ruolo operativo ed esecutivo con funzioni di Centrale di committenza e Stazione appaltante, anche previa stipula di Convenzioni con altre Amministrazioni aggiudicatrici, per la progettazione e realizzazione delle Opere, anche infrastrutturali, connesse e di contesto, correlate al citato evento di rilevanza nazionale.

La Società ha altresì il compito di monitorare costantemente lo stato di avanzamento delle attività sopra indicate, informandone periodicamente il Comitato organizzatore. La Società non potrà vantare alcun titolo alla gestione dell’Opera realizzata, che competerà in via esclusiva all’Ente territorialmente competente o al soggetto terzo da esso individuato nel rispetto della vigente normativa.

In attuazione di quanto previsto della legge che ha stanziato le risorse per la realizzazione delle Opere, nel Decreto di riparto è specificato che sono attribuite alla Società le somme previste alla voce ‘‘oneri di investimento’’, compresa nel quadro economico, rispettivamente

–      nella misura del 3% dell’importo complessivo lordo dei lavori e delle forniture degli interventi per i quali la Società assume il ruolo di Centrale di committenza e stazione appaltante;

–      nella misura dell’1% dell’importo complessivo lordo dei lavori e delle forniture degli interventi per i quali la Società non assume il ruolo di centrale di committenza e stazione appaltante.

Dette somme hanno la finalità di remunerare i costi di funzionamento per lo svolgimento delle funzioni ad attribuite alla Società dalla legge e dallo Statuto.

Il Decreto che approva il Piano degli interventi ha specificato in capo alla Società precisi obblighi di fare, anche nei diretti confronti degli Enti finanziatori oltre che degli Enti beneficiari.

La Società ha chiesto chiarimenti in merito al corretto inquadramento delle somme trasferite, con riferimento all’Iva, all’Ires e all’Irap.

Per rispondere alla richiesta della Società, l’Agenzia delle Entrate ha verificato la sussistenza dei requisiti Iva soggettivo e oggettivo.

Requisito soggettivo

In merito alla natura giuridica delle Società “in house”, con Risoluzione n. 37/E del 20017 è stato chiarito che le stesse devono considerarsi Organismi aventi una loro autonoma soggettività giuridica rispetto all’Ente o agli Enti di appartenenza.

Sul punto, nella citata Risoluzione, ribadendo quanto già affermato con la Risoluzione n. 129/E del 2006, si è argomentato che dette Società ai fini fiscali non possono essere assimilate a Organismi di diritto pubblico; conseguentemente, rispetto a dette Società non può trovare applicazione la disposizione di cui all’art. 4, comma 4, del Dpr. n. 633/1972, ai sensi del quale per gli Enti pubblici si considerano effettuate nell’esercizio di imprese soltanto le cessioni di beni e le prestazioni di servizi rese nell’esercizio di attività commerciali. Le operazioni poste in essere dalle predette Società, in quanto costituite in forma di Società di capitali, anche se tali operazioni sono riconducibili alle funzioni istituzionali dell’Ente pubblico di provenienza o di appartenenza, si considerano dunque effettuate in ogni caso nell’esercizio d’impresa ai sensi di quanto previsto al comma 2, n. 1) del citato art. 4 in presenza di operazioni poste in essere da Società di ogni genere.

Requisito oggettivo

L’Agenzia ha ricordato che, in termini generali, la rilevanza di un’operazione agli effetti dell’Iva è definita dalla normativa comunitaria in modo ampio (cfr. artt. 2 e 73 della Direttiva n. 112/2006). In particolare, secondo costante giurisprudenza della Corte di Giustizia, una prestazione di servizi è effettuata ‘‘a titolo oneroso’’, ai sensi dell’art. 2, paragrafo 1, della Direttiva 2006/112/CE, e configura pertanto un’operazione imponibile, ‘‘soltanto quando tra l’autore di tale prestazione e il beneficiario intercorra un rapporto giuridico nell’ambito del quale avvenga uno scambio di prestazioni sinallagmatiche, nel quale il compenso ricevuto dall’autore di tale prestazione costituisca il controvalore effettivo del servizio fornito al beneficiario (…); ciò si verifica quando esiste un nesso diretto fra il servizio fornito dal prestatore e il controvalore ricevuto, ove le somme versate costituiscono un corrispettivo effettivo di un servizio individualizzabile fornito nell’ambito di un siffatto rapporto giuridico’’ (Corte di Giustizia UE: Sentenza 23 marzo 2006, Causa C­210/04; Sentenza 3 marzo 1994, Causa C­16/93; Sentenza 5 luglio 2018, C­544/16; e giurisprudenza ivi citata).

In sostanza, il presupposto oggettivo di applicazione dell’Iva può essere escluso, ai sensi della normativa europea, solo qualora non si ravvisi alcuna correlazione tra l’attività finanziata e le elargizioni di denaro.

Giova precisare che, secondo la giurisprudenza della Corte di Giustizia, la rilevanza agli effetti dell’Iva di una determinata operazione prescinde dall’ammontare del corrispettivo previsto [‘‘la circostanza che un’operazione economica venga svolta ad un prezzo superiore o inferiore al prezzo di costo è irrilevante ai fini della qualificazione di tale operazione come negozio a titolo oneroso”. Quest’ultima nozione presuppone infatti unicamente l’esistenza di un nesso diretto tra la cessione di beni o la prestazione di servizi ed il corrispettivo realmente percepito dal soggetto passivo’ (Corte di Giustizia UE, Sentenza 12 maggio 2016, causa C­520/14, e giurisprudenza ivi citata)].

Conformemente alla normativa e alla giurisprudenza unionale, l’Amministrazione finanziaria in diversi Documenti di prassi ha chiarito che, in linea generale, un ‘‘contributo’’ (rectius, una somma di denaro) assume rilevanza ai fini Iva se erogato a fronte di un obbligo di dare, fare, non fare o permettere, ossia quando si è in presenza di un rapporto obbligatorio a prestazioni corrispettive (Circolare n. 34/E del 2013; Risoluzione n. 21/E del 2005; Risoluzione n. 16/E del 2006). Di contro, l’esclusione dal campo di applicazione dell’Iva si configura ogni qual volta il soggetto che riceve il ‘‘contributo’’ non sia obbligato a dare, fare o permettere alcunché in controprestazione.

In tal senso, l’art. 2, comma 3, lett. a), del Dpr. n. 633/1972, statuisce che non sono considerate cessioni di beni e sono conseguentemente escluse dal campo di applicazione dell’imposta ‘‘le cessioni che hanno per oggetto denaro o crediti in denaro’’.

Così, in linea generale, i contributi a fondo perduto, ossia quelli erogati senza alcuna connessione con prestazioni di servizi o cessioni di beni, non sono soggetti ad imposta (Risoluzione n. 54/E del 2001).

La Circolare n. 34/E del 2013, a cui si rinvia, ha suggerito alcuni criteri interpretativi di carattere generale per la qualificazione, ai fini Iva, delle somme erogate dalle Pubbliche Amministrazioni, in particolare al fine di accertare se dette somme costituiscano:

-­ corrispettivi correlati a prestazioni di servizi, ai sensi dell’art. 3 del Dpr. n. 633/1972, o

-­ mere elargizioni di denaro (i.e. contributi), ai sensi dell’art. 2, comma 3, lett. a) del medesimo Decreto.

Sul punto, la citata Circolare ha chiarito che, in mancanza di un puntuale riferimento normativo che individui l’esatta qualificazione e la natura giuridica delle somme, anche agli effetti tributari, “è necessario esaminare caso per caso il concreto assetto degli interessi delle parti”, seguendo taluni criteri interpretativi a tal fine utili, indicati dal medesimo documento di prassi secondo un preciso ordine gerarchico/sequenziale.

Riguardo al caso oggetto del presente Interpello, la citata Circolare n. 34/E del 2013 ha puntualizzato che si opera all’interno di uno schema contrattuale e, quindi, si è in presenza di un corrispettivo a fronte di una prestazione di servizi, oltre che nelle fattispecie disciplinate dal “Codice dei Contratti pubblici”, anche per i contratti stipulati al di fuori o in deroga alle norme del “Codice” stesso; ciò – recita la Circolare – avviene quando, tra l’altro, i rapporti a prestazioni corrispettive sono costituiti con soggetti caratterizzati da particolari requisiti, per i quali gli affidamenti sono effettuati al di fuori delle regole del medesimo codice, e il medesimo documento individua esemplificativamente proprio le Società operanti secondo il modello organizzativo del cosiddetto “in-house providing”.

In ragione di quanto sopra e dei contenuti della Convenzione, riportati nella Risposta, l’Agenzia ha concluso che nel caso in esame le somme di denaro erogate, nei termini anzidetti, a favore della Società sono qualificabili, ai fini Iva, come corrispettivo pagato per ‘‘remunerare’’ un obbligo di fare a carico della Società medesima.

Imposte sui redditi

L’Agenzia ha ricordato le diverse tipologie di contributo che possono essere erogate:

• ­i contributi in conto esercizio sono destinati a fronteggiare esigenze di gestione;
• ­i contributi in conto capitale sono finalizzati ad incrementare i mezzi patrimoniali dell’impresa, senza che la loro erogazione sia collegata all’onere di effettuare uno specifico investimento;
• ­i contributi in conto impianti sono erogati con il vincolo di acquisire o realizzare beni strumentali ammortizzabili, ai quali vengono parametrati.

Nel caso di specie, la Società non potrà vantare alcun titolo alla gestione dell’Opera realizzata, che competerà in via esclusiva all’Ente territorialmente competente o al soggetto terzo da esso individuato nel rispetto della vigente normativa, con la conseguenza che l’Opera non può in alcun modo essere fonte di reddito attraverso ricavi da utenza.

Le funzioni istituzionalmente demandate, riconducibili al ruolo di prestatore di servizi di progettazione (di ingegneria e architettura), nonché di Stazione appaltante e Centrale di committenza, determinano il trasferimento in capo alla Società del rischio operativo.

Ciò premesso, per quanto concerne le somme attribuite a titolo di ‘‘oneri di investimento’’ e contributo per l’attività di monitoraggio, a parere dell’Agenzia si tratta di ricavi ai sensi dell’art. 85, comma 1, lett. h), del Tuir (contributi in conto esercizio).

Con riferimento invece alle somme attribuite a titolo di ‘‘finanziamento’’ per la realizzazione delle Opere, nel presupposto che le stesse siano esclusivamente destinate alla realizzazione delle menzionate Opere e che, come descritto, le stesse non entrano in alcun modo nella disponibilità dell’interpellante, l’Agenzia ha ritenuto che l’attribuzione di tali somme non sia assimilabile alle fattispecie di contributi appena descritte, risultando anche ai fini fiscali componenti di natura patrimoniale che non concorrono alla formazione del reddito imponibile.

Irap

A parere dell’Agenzia, le somme attribuite a titolo di ‘‘oneri di investimento’’ e contributo per l’attività di monitoraggio concorrono alla formazione del valore della produzione netta di cui al Dlgs. n. 446/1997, rappresentando di per sé componenti della voce ‘‘altri ricavi’’ ascrivibili all’attività caratteristica della Società, con il conseguente transito in voci rilevanti ai fini Irap.

Diversamente, le somme attribuite a titolo di ‘‘finanziamento’’ per la realizzazione delle Opere, nel presupposto che per le medesime motivazioni precisate in relazione all’Ires, non transitano in voci rilevanti ai fini del tributo regionale, non concorrono alla formazione dell’Irap.